Leasing de active fixe pe amortizarea bilanțului locatorului. Contabilitatea fiscala a tranzactiilor cu locatarul. Contabilitatea plăților de leasing
Potrivit legii leasingului, proprietatea poate fi contabilizată atât în bilanțul locatarului, cât și al locatorului. În același timp, însuși faptul că proprietatea se află într-un anumit bilanţ nu afectează în mod fundamental formarea rezultatului financiar al tranzacţiei sau atractivitatea financiară a leasingului ca instrument de optimizare fiscală. Contabilitatea în bilanţul locatarului este asociată cu necesitatea ca locatarul să plătească impozitul pe proprietate. Cu toate acestea, atunci când proprietatea se află în bilanțul societății de leasing, impozitul pe proprietate este încă plătit de client, doar că acesta este rambursat ca parte a plăților de leasing de către client. Din 2013, taxa a fost eliminată pentru majoritatea grupurilor de bunuri mobile. Prin urmare, acum nu există nicio diferență în ceea ce privește contabilizarea părților la tranzacție. Cu toate acestea, contabilizarea și reflectarea proprietății închiriate în bilanțul locatarului este oarecum mai complicată, deoarece abordarea contabilă în această chestiune nu este pe deplin standardizată. Totodată, pentru imobile, atunci trebuie menționat că proprietatea închiriată este contabilizată în bilanțul locatarului nu după valoarea achiziției, ci după valoarea întregului contract de leasing fără TVA, astfel, toate dobânzile aferente tranzacției, remunerația societății de leasing, cheltuielile suplimentare sunt supuse impozitului pe proprietate, conversii, comisioane pe acreditive etc., ceea ce reduce eficiența tranzacției. Fezabilitatea economică reală a contabilizării proprietății în bilanțul locatarului este prezentă doar dacă clientul societății de leasing are însuși avantaje fiscale pe proprietate, ceea ce face posibilă neplata sau economisirea semnificativă în acest caz. Contabilitatea bilanțului locatarului poate fi de interes și în cazurile în care este benefic pentru o companie să prezinte o creștere a activelor sau o creștere a valorii contabile din propriile motive interne, care de obicei nu au nicio legătură cu fezabilitatea economică.
Pe bilanţul locatorului
Cea mai frecventă situație este reflectarea subiectului leasingului în bilanțul societății de leasing. În cazul în care contractul de leasing prevede reflectarea subiectului leasingului în bilanțul locatorului, locatarul va reflecta proprietatea închiriată în contul extrabilanțiar 001 „Imobilizări închiriate”.
Acumularea plăților de leasing se reflectă în creditul contului 76 „Decontări cu diverși debitori și creditori” în corespondență cu conturile de contabilitate cost: de obicei contul 20.
Înregistrări la primirea bunului închiriat:
Dt 001- obiectul leasingului este acceptat in contabilitate la un cost fara TVA;
Înregistrări privind plățile curente de leasing:
Dt 60 - Kt 51- se plătește plata în avans conform contractului de leasing;
Dt 76 - Kt 68- compensarea TVA din valoarea avansului;
Locatarul are dreptul de a deduce imediat TVA din întreaga sumă a plății în avans.
Atribuirea la cheltuieli a unei plăți în avans în baza unui contract de leasing se poate face în prima lună sau pe mai multe luni (în funcție de structura graficului de plată).
Totodată, dacă plata avansului este compensată pe toată perioada de leasing sau în decurs de câteva luni, locatarul este obligat să recupereze lunar suma TVA din avansul în luna curentă.
Dt 68 - Kt 76- S-a restituit TVA dintr-o parte din plata de leasing pentru compensarea avansului.
Dt 20 - Kt 76- a fost acumulată plata de leasing pentru întreaga sumă, inclusiv plata în avans.
Dt 19 - Kt 76- A fost perceput TVA la plata de leasing pentru întreaga sumă, inclusiv compensarea avansului.
Dt 68 - Kt 19- TVA se prezinta la buget din suma platii de inchiriere.
Dt 76 - Kt 51- plata de leasing transferată.
Afișări pentru răscumpărarea obiectului leasingului
Dacă în contractul de leasing există un preț de răscumpărare (această sumă este absentă în programul de plată a leasingului dat, de exemplu, să-l considerăm egal cu 1.180 de ruble cu TVA), se fac următoarele înregistrări în contabilitate:
Dt 08 - Kt 76- reflectă costurile de răscumpărare a activului închiriat la transferul dreptului de proprietate către locatar (prețul de răscumpărare).
Dt 19 - Kt 76- TVA se percepe la răscumpărarea bunului închiriat pentru valoarea de răscumpărare.
Dt 68 - Kt 19- a depus TVA la buget.
Dt 76 - Kt 51- a fost plătită suma răscumpărării bunului închiriat.
Dt 01 - Ct 08- obiectul leasingului este acceptat în contabilitate ca parte a mijloacelor fixe proprii, dacă valoarea obiectului leasingului la răscumpărare este mai mare de 40 de mii de ruble.
Dt 20 - Ct 08- costul achiziționării obiectului de leasing este anulat ca cheltuieli (când răscumpărarea se efectuează la un preț condiționat sau formal de 1000 sau 100 de ruble).
Pe bilanţul locatarului
Reflectarea subiectului leasingului în bilanțul locatarului nu a fost reglementată definitiv, prin urmare are mai multe metode contabile cu caracteristici proprii.
Dezavantajele unor metode contabile este faptul că nu există posibilitatea contabilizării modificărilor unei tranzacții de leasing, dezavantajele altor metode sunt, de exemplu, necesitatea ajustării sistemelor informaționale contabile. Cu toate acestea, unele metode contabile sunt încă asociate cu riscuri fiscale. Să evidențiem principalele probleme metodologice ale contabilizării operațiunilor de leasing de către locatar atunci când contabilizează proprietatea (subiectul leasingului) în bilanțul său.
1) Valoarea inițială a proprietății din bilanțul locatarului diferă de valoarea inițială a proprietății din bilanțul locatorului (diferență de 20-50% în funcție de termenii contractului de leasing). Aceasta înseamnă că impozitul pe proprietate al locatarului va fi cu 20-50% mai mare decât ar fi dacă ar fi înregistrat în bilanţul locatorului. 122
2) Valoarea inițială a proprietății locatarului diferă semnificativ în valoarea acesteia conform contabilității și contabilității fiscale.
3) În cazul în care contractul de închiriere nu precizează durata de viață utilă a bunului închiriat și metoda de amortizare, atunci acestea pot diferi semnificativ de locator, ca fiind principalii parametri de calcul a plăților de leasing, de la locatar, ca condiții de amortizare efectiv acceptate în condițiile contract de închiriere. Acest lucru duce la mari dificultăți în întreruperea și încheierea tranzacției.
4) În contabilitate, locatarul percepe doar amortizarea la cheltuieli, utilizând de obicei metoda liniară de acumulare. Dacă calendarul plăților de leasing este neuniform, atunci există un exces de amortizare față de plățile de leasing.
5) Atunci când tranzacția este întreruptă, locatarul are dificultăți în reflectarea în contabilitate a cedării bunurilor. Acest lucru se aplică atât contabilității, cât și contabilității fiscale.
6) Povara fiscală a impozitului pe proprietate este mult mai mare decât atunci când se contabilizează proprietatea în bilanţul unei societăţi de leasing.
Dacă, în condițiile contractului de închiriere, proprietatea închiriată este contabilizată în bilanțul locatarului, atunci valoarea acesteia (clauza 8 din Instrucțiunile pentru reflectarea în contabilitate a tranzacțiilor din contractul de închiriere, aprobate prin ordin al Ministerul Finanțelor al Federației Ruse din 17 februarie 1997 nr. 15), se reflectă în debitul contului 08 „Investiții în active imobilizate” în corespondență cu contul 76 „Decontări cu diverși debitori și creditori”, excluzând plățile TVA ( clauza 8 PBU 6/01).
Codul Fiscal al Federației Ruse nu definește procedura pentru determinarea de către locatar a costului inițial al bunului închiriat care se află în bilanțul locatarului și al activului închiriat inclus de acesta în proprietatea amortizabilă. Procedura de formare a costului initial al obiectului leasingului, definita la alin.1 al art. 257 din Codul Fiscal al Federației Ruse ia în considerare doar costurile locatorului asociate cu achiziționarea bunului închiriat, ceea ce implică formarea de la locator a costului inițial al bunului închiriat și nu ia în considerare situația. atunci când bunul închiriat este contabilizat în bilanțul locatarului. Din această normă și absența unor norme speciale privind determinarea costului inițial al bunului închiriat de către locatar la momentul acceptării bunului în bilanț, rezultă că locatarul acceptă și bunul închiriat pentru contabilitate fiscală în valoarea cheltuielilor locatorului asociate cu achiziționarea bunului închiriat. Astfel, in scopul contabilitatii fiscale, locatarul trebuie sa aiba date privind costul initial al obiectului inchiriat furnizate de locator. Cuantumul cheltuielilor locatorului pentru achiziția bunului închiriat trebuie confirmat prin documentele furnizate de locator la transferul bunului închiriat în bilanțul locatarului. Astfel de documente sunt: Actul de transfer al proprietății în leasing și Actul de acceptare și transfer al activelor fixe OS-1.
Pentru mai multe informații despre reflectarea subiectului leasingului în contabilitate, consultați materialul de referință atașat întocmit de agenția Teritoriul Leasingului. Cartea „Contabilitatea operațiunilor de leasing” acoperă în detaliu problemele organizării documentației primare atât pentru locatar, cât și pentru locator, ia în considerare caracteristicile contabilității subiectului leasingului în funcție de deținătorul soldului și relevă diferențele de contabilizare a leasingului în condițiile RAS și IFRS.
În practică, contractele de leasing prevăd de obicei contabilizarea proprietății închiriate în bilanțul locatorului. Această situație este bine descrisă, iar contabilitatea tranzacțiilor de leasing ridică rareori întrebări din partea contabililor. În același timp, deși mult mai rar, există contracte de leasing, în condițiile cărora proprietatea închiriată este contabilizată în bilanțul locatarului. În acest caz, contabilitatea, în special pentru locatar, devine mult mai complicată, iar contabilii au multe întrebări. În acest articol, vom încerca să ne dăm seama cum este corect ca contabilul locatarului, care ia în considerare proprietatea închiriată în bilanțul său în conformitate cu termenii acordului, să reflecte tranzacțiile în scopuri contabile și contabile fiscale. .
De precizat că contractele de leasing de acest tip pot fi de două variante.
Opțiuneeu: conform termenilor contractului, la sfarsitul perioadei de leasing, mijloacele fixe sunt trecute in proprietatea locatarului fara plati suplimentare. Plata leasingului include inchiriere si valoarea de răscumpărare. Bunul devine proprietatea locatarului în baza unui contract de leasing.
Notă : Dacă contractul nu definește deloc valoarea de răscumpărare, care face parte din plățile de leasing, aceasta trebuie stabilită în Contractul suplimentar la contract, altfel apar probleme în contabilizarea plăților de leasing ca cheltuieli pentru impozitul pe venit.
OpțiuneII: contractul definește valoarea de răscumpărare a mijloacelor fixe, la care locatarul, la sfârșitul perioadei de leasing, are dreptul de a dobândi activele fixe în proprietate. Rambursarea are loc în baza unui contract de vânzare-cumpărare separat. Plata de închiriere include chiria și nu includevaloarea de răscumpărare.
La sfârșitul termenului contractului de închiriere, mijlocul fix devine proprietatea locatarului în baza unui contract de vânzare.
Notă:
- Diferența contabilă între Varianteuși OpțiuneIIapare numai la transferul de fonduri către locator.În prima opțiune, plata lunară include suma chiriei și o parte din valoarea de răscumpărare, iar în a doua opțiune - doar chiria. Valoarea de răscumpărare este plătită după plata tuturor plăților de leasing conform unui contract de vânzare-cumpărare separat. Toate celelalte calcule și conturi se efectuează în același mod atât în contabilitate, cât și în contabilitatea fiscală.
Datele inițiale ale exemplului:
Imobilizarea în baza contractului de leasing este contabilizat în bilanțul locatarului.
Perioada de raportare este de o lună.
Durata contractului de închiriere este de 10 luni.
Nu se aplică rate de amortizare accelerată.
Durata de viață utilă este de 72 de luni atât în BU cât și în NU. Rata de amortizare pe lună: 1: 72 luni x 100% = 1,38889%
Costul inițial al activelor fixe în BU este format ținând cont de valoarea de răscumpărare și se ridică la 1.200.000 de ruble.
Valoarea deprecierii pe lună conform BU: 1 200 000. x 1,38889% \u003d 16 666,67 ruble.
Valoarea deprecierii pe lună pentru NU: 800.000 de ruble. x 1,38889% \u003d 11.111,11 ruble.
Mai jos este un tabel cu principalele operațiuni pe care contabilul locatarului ar trebui să le reflecte în contabilitate și contabilitate fiscală.
| numele operațiunii | Contabilitate (BU) | Baza | Contabilitate fiscală (NU) | Baza (NU) | Diferențele în BU și NU |
| Activ fix (OS) - în bilanțul locatarului | |||||
| Reflectat în contabilitatea costului inițial al sistemului de operare. În luna acceptării bunului de leasing de la locator. | Debit 08 Împrumut 76„Obligații de închiriere” Costul imobilizărilor contabilizate de locatar este egal cu suma plăților de leasing pentru întreaga perioadă a contractului, fără TVA, inclusiv valoarea de răscumpărare, - 1 200 000 de ruble. | Ordinul Ministerului Finanțelor din 17 februarie 1997. Nr. 15, paragraful 8. „Cu privire la reflectarea în contabilitate a tranzacțiilor în cadrul unui contract de leasing” | Mijloacele fixe sunt incluse în activele amortizabile. Costul este estimat după valoarea costurilor de achiziție conform locatorului. | Codul Fiscal al Federației Ruse, articolul 257, alineatul 1 | 1 200 000 de ruble. - 800 000 de ruble. = 400.000 de ruble. |
| S-a lansat sistemul de operare. În luna punerii în funcțiune a OS. | Debit 01„Proprietate închiriată” Credit 08„Achiziția de obiecte individuale ale sistemului de operare” 1 200 000 de ruble. | ||||
| Plata chiriei a fost efectuată. Conform graficului de plată a plăților de leasing (lunar) | Debit 76 Împrumut 51"Verificarea contului" (115.000 de ruble + 20.700 de ruble) \u003d 135.700 de ruble. Total pentru întreaga perioadă a contractului 1.357.000 de ruble. | ||||
| S-au făcut plăți de leasing. (lunar) | Debit 76„Obligații de închiriere” Împrumut 76„Datorii la plăți de leasing” Valoarea plăților de leasing pentru perioada de raportare fără TVA Total pe toată perioada contractului 1.150.000 RUB | ||||
| TVA de intrare inclus. În fiecare perioadă conform graficului de acumulare a plăților de leasing | Debit 19„TVA la achiziționarea de bunuri și materiale” Împrumut 76„Datorii la plăți de leasing” TVA la valoarea plăților de leasing Total pentru întreaga perioadă a contractului 207.000 de ruble. | Ordin al Ministerului Finanțelor din 31 octombrie 2000. nr. 94n. Planul de conturi. | |||
| Organizația determină independent din 3 opțiuni: 1) perioada estimată de utilizare 2) perioada estimată de uzură fizică 3) termenul contractului de leasing * Conform exemplului- | Ordinul Ministerului Finanțelor din 30.03.01. Nr 26n, paragraful 20. RAS 6/01 | Organizația determină durata de viață a activelor fixe în conformitate cu grupul de amortizare pentru Clasificarea activelor imobilizate, aprobat de Guvernul Federației Ruse. | Codul Fiscal al Federației Ruse, articolul 258, alineatul 10 | Diferență în SPI (posibilă). | |
1,3889% pe lună. | Ordinul Ministerului Finanțelor din 30.03.01. Nr 26n, paragraful 19. RAS 6/01 | pe baza metodei de amortizare. 1,3889% pe lună. | Codul Fiscal al Federației Ruse, articolul 259 | ||
| Se percepe amortizarea. Lunar. | Debit 20, 26, 44 Împrumut 02 Pe baza metodei și ratei de amortizare. Începând cu luna următoare acceptării mijloacelor fixe în leasing. 16.666,67 RUB Total pe toată perioada contractului (16.666,67x 10 luni).= 166.666,70 RUB | Ordinul Ministerului Finanțelor din 17 februarie 1997. Nr. 15, paragraful 9 | Începând cu luna următoare punerii în funcțiune a OS. 11.111,11 RUB Total pe toată perioada contractului (11 111,11x 10 luni = 111.111,10 RUB | Codul Fiscal al Federației Ruse, articolul 259 | Diferenta de amortizare lunara.** Lunar 16.666,67 RUB - 11.111,110 RUB \u003d 5.555,56 ruble. |
| Acceptabil pentru TVA. În fiecare perioadă conform graficului de acumulare a plăților de leasing | Debit 68"Calcule cu bugetul pentru TVA" Credit 19„TVA la achiziționarea de bunuri și materiale” Valoarea TVA aferentă sumei plății de leasing pentru luna Total pentru întreaga perioadă a contractului 207.000 RUB | Codul fiscal al Federației Ruse, articolul 172 | |||
| A reflectat costul plăților de leasing | Valoarea plăților lunare (de leasing) de leasing minus amortizarea 115 000 de ruble. - 11.111,11 RUB = 103.888,89 RUB Total pe toată perioada contractului 1.038.888,9 RUB | Codul Fiscal al Federației Ruse, articolul 264, alineatul 1, subparagraful 10 | Diferență în alte cheltuieli pentru NU. 103.888,89 RUB lunar |
||
| OS achiziționat. TVA-ul prezentat de locator se reflectă asupra valorii de răscumpărare. | Debit 76„Obligații de închiriere” Împrumut 51"Verificarea contului" Debit 19„TVA la achiziționarea sistemului de operare” Împrumut 76„Obligații de închiriere” | ||||
| Dreptul de proprietate a trecut la sfârșitul contractului de închiriere (după 10 luni). | Debit 01„Propriul sistem de operare” Împrumut 01„Proprietate închiriată” Cost inițial: valoarea plăților de leasing, incl. valoarea de răscumpărare. 1 200 000 de ruble. | Pretul de achizitie conform contractului. NU reflectă cedarea activelor fixe primite în leasing: În cuantumul costului inițial 800 000 de ruble; În cuantumul amortizarii acumulate - (11.111,11 * 10 luni) = - 111.111,10 ruble și achiziționarea de active fixe în proprietate la valoarea de răscumpărare (vezi mai jos). | Codul Fiscal al Federației Ruse, articolul 257, alineatul 1 | Diferența în costul inițial al sistemului de operare. 1 200 000 de ruble. - 50 000 de ruble. = 1 150 000 de ruble. Diferența dintre valoarea deprecierii acumulată timp de 10 luni 5.555,56 RUB*10 luni= 55.555,6 RUB |
|
| TVA la valoarea de răscumpărare și este deductibil pe baza SF al locatorului. | Debit 68"Calcule cu bugetul pentru TVA" Credit 19„TVA la achiziționarea sistemului de operare” Valoarea TVA aferentă prețului de achiziție. | Codul fiscal al Federației Ruse, articolul 172 | |||
| Formarea valorii reziduale a mijloacelor fixe proprii. | Debit 02„Amortizarea proprietății primite în leasing” Împrumut 02„Amortizarea mijloacelor fixe” 16.666,67 RUB x 10 luni = 166.666,70 ruble. | Ordinul Ministerului Finanțelor din 17 februarie 1997. Nr. 15, paragraful 11 | Sistemul de operare închiriat este retras. Noua valoare a mijloacelor fixe se formează în cuantumul valorii de răscumpărare conform contractului. | Codul Fiscal al Federației Ruse, articolul 257, alineatul 1 | Diferența în valoarea reziduală a OS. (1.200.000 de ruble - 166.666,70 ruble) - 50.000 de ruble. = 983.333,30 RUB |
| Durata de viață utilă a mijloacelor fixe (SPI) a fost stabilită. | SPI se instalează la un moment dat la primirea imobilizării în leasing (nu este instalat unul nou). DPI rămas = 72 de luni - 10 luni = 62 de luni | Durata de viață a mijloacelor fixe dobândite în proprietate, organizația o determină în conformitate cu grupa de amortizare conform Clasificării activelor fixe, aprobată de Guvernul Federației Ruse. 72 de luni *** | Codul Fiscal al Federației Ruse, articolul 258, alineatul 10 | Diferența în SPI. 72 de luni - 62 de luni = 10 luni |
|
| Se determină rata de amortizare a mijloacelor fixe. | Norma se stabilește la un moment dat la primirea mijloacelor fixe în leasing. | Ordinul Ministerului Finanțelor din 30.03.01. Nr 26n, paragraful 23. RAS 6/01 | Pe baza metodei de amortizare a activului nou achizitionat. | Codul Fiscal al Federației Ruse, articolul 259 | Diferența de rata de amortizare (posibilă). |
| Se percepe amortizarea mijloacelor fixe proprii. Lunar. | Debit 20, 26, 44„Costuri de producție și de circulație” Împrumut 02„Amortizarea mijloacelor fixe” Pe baza metodei și ratei de amortizare determinate la primirea mijloacelor fixe în leasing (amortizarea continuă să fie percepută în același mod). 16.666,67 RUB Total în timpul JFS 16.666,67*62 luni= 1.033.333,54 RUB | Ordinul Ministerului Finanțelor din 30.03.01. Nr 26n, paragraful 21, 23. PBU 6/01 | Pe baza metodei și ratei de amortizare. Începând cu luna următoare punerii în funcțiune a propriului sistem de operare. Total în timpul JFS | Codul Fiscal al Federației Ruse, articolul 259 | Diferența dintre valoarea deprecierii pentru luna și data de începere a amortizarii. 16.666,67 RUB - 694,44 ruble. = 15.972,23 RUB 1 033 333,54- 50 000= 983.333,54 RUB |
in contabilizarea cheltuielilor intre BU si NU
** poate exista o diferență în perioada de amortizare: în contabilitate - în luna următoare acceptării mijloacelor fixe în contabilitate în contul 01, în contabilitate fiscală - în luna următoare punerii în funcțiune a mijloacelor fixe
*** Durata de viață utilă poate fi stabilită ținând cont de durata de viață a mijlocului fix în leasing, dacă termenii grupului de amortizare corespunzător permit (de exemplu, 62 de luni, ca în BU). În acest exemplu, PI pentru NU este diferit de PI pentru contabilitate.
Este evident ca din cauza diferentelor dintre cerintele legislatiei contabile si fiscale pentru contabilizarea operatiunilor de leasing in cazul in care, in conditiile contractului, imobilul se incadreaza in bilantul locatarului, este destul de complicat si va necesita atentie si răbdare din partea contabilului.
Mai jos, pe baza condițiilor exemplului discutat mai sus, oferim o listă sumară a înregistrărilor contabile și a tranzacțiilor contabile fiscale pe care trebuie să le efectueze contabilul locatarului.
Datele inițiale ale Exemplului (repetate pentru comoditate):
Activele fixe în baza unui contract de leasing sunt înregistrate în bilanțul locatarului.
Costul echipamentului conform locatorului (indicat în contract) este de 800.000 de ruble.
Perioada de plată a leasingului este de 10 luni.
Plățile de leasing sunt plătite lunar în mod egal în valoare de 115.000 de ruble, în plus față de TVA-ul de 20.700 de ruble. Valoarea totală a plăților de leasing pentru 10 luni. - 1.150.000 de ruble (fără TVA). Prima plată de leasing se face în luna următoare celei în care bunul este închiriat.
Valoarea de răscumpărare a activelor fixe la sfârșitul perioadei de leasing este de 50.000 de ruble, în plus, TVA-ul este de 9.000 de ruble.
Metoda de amortizare - liniară
Mijlocul fix a fost dat în exploatare în luna primirii de la locator.
SPI - 72 luni în BU și NU. Rata de amortizare - 1,38889%.
Suma de amortizare pe lună conform BU: 1.200.000 de ruble. x 1,38889% \u003d 16.666,67 ruble.
Valoarea amortizarii pe lună pentru NU: 800.000 de ruble. x 1,38889% \u003d 11.111,11 ruble.
Contabilitate | contabilitate fiscală | PBU-18 |
|||||||||
| № | Periodicitate | numele operațiunii | Cablaj | Suma RUB | № | Periodicitate | numele operațiunii | Sumă | Diferență pentru perioada în BU | PNO | PNA |
| 1 | la un moment dat | Acceptarea mijloacelor fixe în baza unui act de la locator | D08 Investiție plafon K76 Obligații de închiriere | 1 200 000 | |||||||
| 2 | la un moment dat | Punerea în funcțiune a sistemului de operare | D01 Arendov. OS K08 Cap. investiție | 1 200 000 | 1 | la un moment dat | Reflectarea costului inițial al proprietății amortizabile închiriate (N05.01) | 800 000 | |||
| Programat (lunar) | Plata plății de leasing în condițiile contractului | D76 Datorie de leasing | 135 700 | ||||||||
| Plăți de leasing | D76 Datorie de leasing | 1 357 000 | |||||||||
| 4 | Programat (lunar) | Compensarea plăților de leasing cu datorii de leasing (fără TVA) | D76 Obligații de închiriere K76 Datorie de leasing | 115 000 | |||||||
| TOTAL pe durata contractului | Compensarea plăților de leasing cu datorii de leasing | D76 Obligații de închiriere K76 Datorie de leasing | 1 150 000 | ||||||||
| 5 | Programat (lunar) | TVA la plățile de leasing | D19.3 TVA la bunuri și materiale K76 Datorie de leasing | 20 700 | |||||||
| TOTAL pe durata contractului | TVA la plățile de leasing | D19.3 TVA la bunuri și materiale K76 Datorie de leasing | 207 000 | ||||||||
| 6 | Programat (lunar) | Acceptarea TVA la plățile de leasing pentru deducere (conform SF) | D68.2 TVA K19.3 TVA la bunuri și materiale | 20 700 | |||||||
| TOTAL pe durata contractului | Acceptarea TVA din plăți de leasing pentru deducere | D68.2 TVA K19.3 TVA la bunuri și materiale | 207 000 | ||||||||
| 7 | Lunar | Calculul deprecierii mijloacelor fixe de leasing | D20 Amortizare K02 Amortizarea leasingului de bunuri | 16 666,67 | 2 | Lunar | Acumularea amortizarii activelor fixe de leasing (N05.02) | 11 111,11 | 5 555,56 | 1 111,11 | |
| TOTAL pe durata contractului | D20 Amortizare K02 Amortizarea contractelor de leasing. OS | 166 666,7 | TOTAL pe durata contractului | Amortizarea acumulată a mijloacelor fixe de leasing | 111 111,10 | 55 555,60 | 11 111,12 | ||||
| 3 | Programat (lunar) | Acumularea cheltuielilor de leasing | 103 888,89 | -103 888,89 | 20 777,78 | ||||||
| TOTAL pe durata contractului | Cheltuieli de leasing acumulate | 1 038 888,9 | -1 038 888,9 | 207 777,8 | |||||||
| 8 | la un moment dat | Transferul sumei de răscumpărare | D76 Obligații de închiriere | 59 000 | |||||||
| 9 | la un moment dat | Reflectarea TVA-ului în valoarea de răscumpărare | D19.1 TVA la mijloace fixe K76 Obligații de închiriere | 9 000 | |||||||
| 10 | la un moment dat | Acceptarea TVA din valoarea de răscumpărare pentru deducere (conform SF) | D68.2 TVA K19.3 TVA la bunuri și materiale | 9 000 | |||||||
| 11 | la un moment dat | Transferul dreptului de proprietate asupra sistemului de operare | D01 Proprietar OS K01 Închiriere. OS | 1 200 000 | 4 | la un moment dat | Ştergerea originalului rata proprietății amortizabile închiriate (N05.01) | -800 000 | |||
| 12 | la un moment dat | Formarea valorii reziduale a mijloacelor fixe proprii | D02 Amortizarea contractelor de leasing. OS D02 amortizarea OS | 166 666,7 | 5 | la un moment dat | Anularea amortizarii cumulate asupra proprietatii inchiriate (N05.02) | -111 111,1 | |||
| 6 | la un moment dat | Reflectarea costului inițial al proprietății amortizabile (N05.01) | 50 000 | ||||||||
| 13 | Lunar | Amortizarea mijloacelor fixe proprii | D20 Amortizare K02 OS uzură | 16 666,67 | 7 | Lunar | Calculul deprecierii mijloacelor fixe proprii (Н05.02) | 694, 44 | 62 de luni | 62 de luni | |
| TOTAL (în perioada PI rămasă - 62 de luni) | D20 Amortizare K02 OS uzură | 1 033 333,5 | TOTAL (în timpul JPI - 72 de luni) | Amortizarea acumulată a mijloacelor fixe proprii | 50 000 | 983 333,5* | 196 666,7 | ||||
* Diferența conține elemente atât ale diferențelor permanente, cât și ale diferențelor temporare (costul inițial diferit duce la o diferență permanentă, iar IPC diferit duce la diferențe temporare). Cu toate acestea, deoarece costurile cu forța de muncă pentru izolarea diferențelor permanente și temporare sunt mari, considerăm că este posibil să reflectăm această diferență ca o constantă.
Valoarea de răscumpărare a bunului închiriat este prețul pentru care locatarul dobândește proprietatea prevăzută de contract și devine proprietarul acesteia. Este important ca posibilitatea de răscumpărare să apară la sfârșitul contractului de leasing.
Vă sugerăm să luați în considerare care este valoarea de răscumpărare a unui obiect, ce capcane există în determinarea acestuia și cum să evitați litigiile cu autoritățile fiscale.
Cum este diferit de plățile obișnuite?
Este important să distingem plata de răscumpărare de plățile obișnuite, deoarece din punct de vedere economic, este o plată pentru achiziționarea proprietății.
Alte caracteristici distinctive:
| Prețul de răscumpărare | Plăți regulate |
| Procedura de aplicare | |
| În procedura generală, plata răscumpărării se face la un moment dat - într-o singură sumă | Sunt plătiți în mod regulat - lunar sau trimestrial (în conformitate cu termenii acordului) |
| Marimea | |
| Determinat prin contract și depinde de costul inițial al activului | Definit prin contract, dar mult mai puțin decât plata de răscumpărare și acoperirea costului de închiriere a proprietății |
| Consecințele juridice ale producerii | |
| Transferul dreptului de proprietate asupra activelor | Dobândirea dreptului de folosință a proprietății definite prin contract |
Cum se determină?
Clauza privind valoarea de răscumpărare a bunului închiriat presupune că contractul va conține 2 (cel mai puţin!) acorduri - direct asupra închirierii și suplimentar asupra vânzării (prevederile acestei tranzacții sunt aplicabile numai condițiilor care determină procedura de răscumpărare a proprietății).
Suma de răscumpărare:
- Inclus în valoarea contribuțiilor obișnuite ca element separat. În acest caz, se consideră o plată în avans și se ia în considerare până la răscumpărarea activului;
- Nu sunt incluse în contribuțiile obișnuite. Apoi se plătește la un moment dat la sfârșitul perioadei contractului.
Înregistrarea contractului
Vă atragem atenția asupra 3 condiții importante:
- Descrierea detaliată a prețului de răscumpărare. Forma contribuției este determinată - o sumă forfetară sau ca parte a contribuțiilor obișnuite.
- Condiții de aplicare. Pot exista 2 moduri - plata cu ultima rată regulată sau plata după încheierea perioadei contractuale.
- Transferul de proprietate clar definit. Participanții sunt sfătuiți să convină asupra modului exact în care LC va reînregistra subiectul tranzacției.
Valoarea valorii de răscumpărare
Suma de răscumpărare este supusă indicației obligatorii în contract. Mai mulți factori influențează determinarea acestuia:
- O taxă inițială. Valoarea acestuia este determinată de lichiditatea activului și de situația economică existentă la întreprindere (IE). De obicei, valoarea avansului este de 20-30% din valoarea obiectului contractului, dar unele LC-uri oferă să încheie o afacere fără a o plăti deloc;
- Durata leasingului. În practică, este adesea echivalat cu durata de viață utilă a proprietății. Cu toate acestea, părțile au dreptul de a determina pe cont propriu durata tranzacției și, de obicei, nu este mai mare de 7-10 ani pentru bunuri imobiliare și 3-4 ani pentru vehicule.
- Durata de viață utilă a proprietății. Părțile stabilesc cât timp articolul poate fi utilizat în scopul său inițial. În plus, se ia în considerare uzura planificată.
Este important ca, dacă valoarea de răscumpărare a articolului este introdusă în contract ca o sumă separată, atunci aceasta nu trebuie subestimată! Într-o situație diferită, funcționarii fiscali vor considera că răscumpărarea este „ascunsă” în contribuțiile obișnuite și a acționat ca un avans, inclus în cheltuieli ilegal. Consecința este necesitatea recalculării bazei impozabile a unei persoane juridice sau a unui antreprenor individual.
Exemplu de definiție
Ne propunem să luăm în considerare mecanismul pentru determinarea și calcularea prețului rezidual pe un exemplu specific - un vehicul.
Date inițiale:
- pret masina - 500 000 de ruble,
- durata acordului 1 an,
- efectuarea de plăți regulate lunar,
- suma plăților regulate - 20% din valoarea totală a activului (pe o bază anuală) + plata prețului inițial de transport, care este de 20.000 de ruble.
În conformitate cu aceste prevederi, valoarea compensației pentru LK va fi egală cu 60.000 de ruble. Ai nevoie de 500.000 de ruble. (valoarea activului) / 100 și înmulțiți cu 12 (perioada contractului). Plățile regulate se vor ridica la 5.000 de ruble (60.000/12) lunar. Deci, prețul de răscumpărare va fi de 260.000 de ruble. (500.000 - 240.000 de ruble).
Specificarea Opțiunilor
De obicei, plata reziduală în cadrul unei tranzacții de leasing este fixată în contract în mai multe dimensiuni simultan (în funcție de situație):
- Rambursarea anticipată a unui activ. Costul include soldul datoriei restante, rentabilitatea locatorului;
- Rezilierea unui acord. Se plătește o penalitate pentru rambursarea anticipată (cu condiția ca posibilitatea de rambursare anticipată să nu fie inclusă în tarif);
- Rezilierea contractului. Se înregistrează valoarea nominală a activului sau o altă valoare, dar nu mai mică decât cea prevăzută de contabilitatea fiscală.
Participanții la tranzacție se străduiesc să se asigure că răscumpărarea este cât mai apropiată de valoarea reziduală a activului conform contabilității fiscale. Dacă proprietatea este amortizată integral pentru întreaga perioadă de leasing, atunci valoarea sa este determinată de valoarea condiționată (nominală) - 1 rublă sau 1.000 de ruble.
Formulare pentru determinarea prețului de răscumpărare
Răscumpărarea proprietății care face obiectul unui contract de leasing este efectuată de locatar și poate fi efectuată în una din 3 forme:
Situația nr. 1 - plata se stabilește prin acordul părților
Dacă valoarea reziduală este reflectată în contract, iar locatarul o plătește la sfârșitul perioadei de valabilitate sau înainte de acest moment, atunci el dobândește dreptul de proprietate asupra imobilului. O opțiune ideală pentru toate părțile, cu excepția litigiilor.
Situația nr. 2 - întocmirea unui contract separat
Prețul rezidual al articolului nu este indicat în prevederile contractului de leasing - este determinat printr-un acord separat (la recomandarea Ministerului Finanțelor al Federației Ruse). Este atașat acordului principal.
Situația nr. 3 - prețul nu este determinat
Dacă valoarea plății reziduale nu este indicată nici în contractul de închiriere, nici în contractul de cumpărare independentă, atunci singura opțiune rămasă este ca aceasta să fie inclusă în suma plăților regulate plătite pentru utilizare temporară.
Risc pentru participanții la tranzacție
Precizând plata minimă reziduală în contract, sau nespecificând-o deloc, părțile la tranzacție se pun într-o poziție riscantă. Să vedem în ce constă?
- Locatorul. Prin includerea valorii de răscumpărare a activului în plăți obișnuite, acesta riscă, la încetarea contractului și la restituirea activului uzat, să primească o cerere de la persoana juridică (IE) pentru restituirea valorii reziduale plătite de acesta.” sub acoperire” de plăți regulate.
- Locatarul. De fapt, încalcă prevederile Codului Fiscal al Federației Ruse și nu ține cont de recomandările Ministerului de Finanțe al Federației Ruse conform cărora costurile proprietății amortizabile nu ar trebui incluse în lista de cheltuieli.
Cu toate acestea, punctul final al subiectului legat de stabilirea valorii reziduale a bunului nu a fost stabilit prin lege.
Cum să evitați litigiile?
Pentru a evita conflictele cu funcționarii fiscali și pentru a nu aduce cauza în judecată, este necesar să se includă următoarele prevederi în contractul de leasing:
- Includeți posibilitatea ca locatarul să achiziționeze articolul chiar dacă tranzacția este încheiată (cu acordul ambilor participanți).
Documentul poate indica factorii pe care părțile îi recunosc ca fiind o încălcare (neîndeplinire) incontestabilă a obligațiilor. Prezența acestora este un motiv evident pentru rezilierea contractului. Determinați posibilitatea rezilierii contractului înainte de expirarea acestuia de către ambele părți - locator și locatar.
- Includeți dreptul părților de a determina suma și modalitatea de plată a răscumpărării după ce participanții își îndeplinesc obligațiile.
Indicați în document că proprietatea asupra activelor trece la persoana juridică (întreprinzător individual) după expirarea contractului. Atunci nu ar exista niciun motiv pentru ca funcționarii fiscali să facă pretenții cu privire la contribuțiile obișnuite, deoarece acestea nu ar include un element rezidual.
Tranzacțiile destinatarului
Pentru locatar, formarea intrărilor va depinde de soldul cui este transferată proprietatea. Dacă este inclus în bilanțul beneficiarului, atunci valoarea sa va fi contabilizată după cum urmează:
| Se iau măsuri | Debit | Credit |
| Acceptarea activelor (conform prețului total, constând din contribuții regulate și un element rezidual) | 08 | 76
Subcont „Datorii de leasing” |
| Primirea unei cereri de plată a TVA de la LC | 19 | Subcont „Datorii de leasing” (76) |
| Trimiterea unei plăți regulate conform contractului | Subcontul „Datoria la plăți de leasing” (76) | "Conturi de decontare" (51) |
| Determinarea plăților de amortizare | „Cheltuieli de tip economic general” (26) | Subcontul „Proprietate în leasing” (02) |
| Plata pretului rezidual | 76 | 51 |
| Transferul bunului la dreptul de proprietate | Subcont „Proprie operație” (01) | Subcontul „Seturi de proprietăți în leasing” (01) |
Închirierea de bunuri imobiliare, vehicule și alte obiecte este supusă prevederilor Codului civil al Federației Ruse, printre care se numără regulile privind răscumpărarea proprietății închiriate. Sunt luate în considerare anumite aspecte legate de determinarea prețului de răscumpărare în scrisoarea Ministerului de Finanțe al Federației Ruse N 03-03-04/1/348.
În conformitate cu acesta, valoarea de răscumpărare este supusă contraprestației drept cheltuieli pentru achiziționarea unui obiect amortizabil. După cum știți, o astfel de proprietate nu este inclusă în baza impozabilă, prin urmare nu se plătește impozit pe aceasta.
O astfel de poziție a Ministerului Finanțelor al Federației Ruse obligă companiile de leasing să reflecte în contract valoarea răscumpărării articolului, în timp ce, în practică, atunci când se efectuează o tranzacție, aceasta este de obicei nominală și se ridică la 1.000 de ruble.
Persoanele fizice sau juridice care achiziționează proprietăți amortizabile trebuie să transfere suma de răscumpărare într-o plată separată. Este considerată o cheltuială pentru achiziționarea unui obiect și se înregistrează în contabilitate în contul 01.
Care este diferența dintre opinia instanței și a Ministerului de Finanțe al Federației Ruse?
Este important să luați în considerare încă o nuanță - Ministerul Finanțelor al Federației Ruse și Serviciul Fiscal Federal limitează dreptul locatarului de a introduce suma de răscumpărare în lista de cheltuieli până la transferul dreptului de proprietate către acesta.
În opinia organelor de stat numite, fondurile primite în contul cumpărării ar trebui considerate plăți în avans pentru achiziționarea obiectului acordului. Un astfel de sistem este în vigoare până când proprietatea este înregistrată la destinatar.
Prin urmare, dobânditorul nu are dreptul de a reflecta suma de răscumpărare în cheltuieli. Numai după reînregistrarea dreptului de proprietate, acesta trebuie contabilizat prin amortizarea obiectului contractului de leasing.
Judecătorii au o altă părere - atunci când iau în considerare cazuri, se bazează pe faptul că că nu este necesară alocarea sumei de răscumpărare din plata leasingului. Ele sunt supuse reflectării ca cheltuieli ale perioadei în care au fost transferate, iar prezența (absența) dreptului de proprietate nu contează.
Cum ar trebui să acționeze o întreprindere sau un antreprenor privat într-o astfel de situație? Dacă doriți să evitați disputele cu fiscul, este recomandat să reflectați plățile prin amortizare (cum este recomandat de Ministerul Finanțelor!). În caz contrar, va trebui să-ți aperi poziția în instanță, iar aceasta este o pierdere de timp liber, bani și efort.
Avantaje și dezavantaje ale definiției
Valoarea de răscumpărare a proprietății este un element important al contractului de închiriere. Indicația sa are avantajele și dezavantajele sale.
pro:
- Certitudine. Fiecare participant la tranzacție știe în prealabil, după ce a plătit ce sumă, locatarul dobândește dreptul de proprietate asupra bunului;
- legalitate. Codul civil al Federației Ruse reglementează că leasingul este un tip de leasing, astfel încât determinarea prețului rezidual este obligatorie.
Minusuri:
- Nerespectarea legii. Prețul rezidual al proprietății în 60-67% din situații nu respectă prevederile Codului Fiscal al Federației Ruse și regulile de prelucrare a documentelor contabile, ceea ce dă naștere la contradicții semnificative în contabilitatea datelor.
În loc de ieșire
Deci, valoarea de răscumpărare este o prevedere importantă a contractului de leasing. Poate fi specificat într-una dintre prevederile contractului sau într-un document separat care reglementează procedura de efectuare a achiziției și transferarea dreptului de proprietate asupra proprietății către locatar. În orice caz, plata plății de răscumpărare este o bază incontestabilă pentru dobândirea obiectului contractului.
Operațiunile de leasing sunt acum din ce în ce mai răspândite datorită faptului că reprezintă o mulțime de beneficii economice pentru părțile la contract, inclusiv din punct de vedere al regimului de impozitare. Obiectul acestui articol il constituie procedura de contabilizare fiscala a operatiunilor de leasing din punctul de vedere al locatarului in cazul in care bunul inchiriat, in conformitate cu termenii contractului, este supus contabilizarii in bilantul locatarului. .
Atunci când se reflectă operațiunile de leasing în contabilitatea fiscală, este necesar să se ghideze după prevederile capitolului 25 din Codul fiscal al Federației Ruse. În același timp, nici Instrucțiunile aprobate prin Ordinul Ministerului Finanțelor al Federației Ruse din 17 februarie 1997 N 15, nici prevederile PBU 6/01 „Contabilitatea activelor fixe” nu se aplică procedurii de contabilitate fiscală pentru locatarul. Astfel, procedura contabilă pentru această tranzacție nu afectează recunoașterea veniturilor și cheltuielilor în scopuri contabile fiscale.
1. Procedura de formare a costului inițial al proprietății care face obiectul leasingului, la contabilizarea acestuia în bilanțul locatarului
O procedură specială pentru determinarea costului inițial al bunului închiriat în scopul impozitării profitului este definită în paragraful 1 al art. 257 din Codul Fiscal al Federației Ruse.
Astfel, din paragraful 1 al art. 257 din Codul Fiscal al Federației Ruse, costul inițial al proprietății care face obiectul leasingului este suma cheltuielilor locatorului pentru achiziționarea, construcția, livrarea, fabricarea și aducerea acesteia în statul în care este potrivit pentru utilizarea, cu excepția impozitelor care sunt deductibile sau incluse în cheltuieli în conformitate cu Codul Fiscal al Federației Ruse.
Această prevedere este valabilă atât la contabilizarea proprietății închiriate în conformitate cu acordul privind bilanțul locatorului, cât și pe bilanțul locatarului. Aceasta înseamnă că pentru a reflecta tranzacțiile de leasing în contabilitatea fiscală, locatarul trebuie să aibă date privind costul inițial al obiectului închiriat furnizate de locator. În același timp, valoarea de leasing a proprietății, definită ca valoarea plăților de leasing conform contractului, care este costul inițial al activului închiriat în contabilitate, nu este aplicabilă în scopuri contabile fiscale.
2. Procedura de calcul a deprecierii bunurilor închiriate
Rezultă din prevederile paragrafului 1 al art. 256 din Codul fiscal al Federației Ruse, ca principală condiție pentru clasificarea proprietății drept amortizabile, această proprietate aparține contribuabilului pe baza dreptului de proprietate, dobândit în modul prevăzut de lege. Există o excepție de la această regulă: proprietatea închiriată listată în bilanțul locatarului.
În conformitate cu paragraful 7 al articolului 258 din Codul fiscal al Federației Ruse, proprietatea primită (transferată) pentru leasing financiar în temeiul unui contract de leasing financiar (contract de leasing) este inclusă în grupul de amortizare corespunzător de către partea pentru care această proprietate ar trebui să fie contabilizate în conformitate cu termenii contractului de leasing financiar (acorduri de leasing).
În același timp, pentru a determina grupa de amortizare a obiectelor de leasing, ar trebui să se aplice Clasificarea mijloacelor fixe incluse în grupurile de amortizare (aprobată prin Decretul Guvernului Federației Ruse din 1 ianuarie 2002 N 1).
Articolul 259 din Codul Fiscal al Federației Ruse stabilește că se pot aplica coeficienți speciali la ratele de amortizare pentru proprietățile care fac obiectul leasingului. Procedura de aplicare a coeficienților trebuie stabilită prin politica fiscală contabilă aprobată de organizație.
În special, clauza 7 din articolul 259 din Codul fiscal al Federației Ruse stabilește că, în legătură cu activele fixe amortizabile utilizate pentru a lucra într-un mediu agresiv și (sau) schimburi crescute, contribuabilul are dreptul de a aplica un coeficient special pentru rata de amortizare de bază, dar nu mai mare de 2. Pentru activele fixe amortizabile care fac obiectul unui contract de leasing financiar (contract de leasing), contribuabilul pentru care acest mijloc fix trebuie contabilizat în conformitate cu termenii contractului de leasing financiar ( contract de leasing) are dreptul de a aplica un coeficient special la rata de amortizare de bază, dar nu mai mare de 3. Aceste prevederi nu se aplică mijloacelor fixe aparținând primei, a doua și a treia grupe de amortizare, dacă se calculează amortizarea pentru aceste mijloace fixe. folosind o metodă neliniară.
În sensul capitolului 25 din Codul fiscal al Federației Ruse, un mediu agresiv este înțeles ca o combinație de factori naturali și (sau) artificiali, a căror influență determină uzura (îmbătrânirea) crescută a mijloacelor fixe în timpul funcționării acestora. Prezența mijloacelor fixe în contact cu un mediu exploziv, inflamabil, toxic sau alt mediu tehnologic agresiv, care poate servi drept cauză (sursă) declanșării unei urgențe, este, de asemenea, echivalată cu munca într-un mediu agresiv.
Autoritățile fiscale și-au clarificat poziția cu privire la utilizarea acestor coeficienți în raport cu bunurile închiriate care funcționează în condiții de schimburi sporite sau de mediu agresiv, a cărui esență este următoarea: contribuabilul poate aplica fie coeficienții prevăzuți în contractul de leasing. sau coeficienți crescând în funcție de condițiile de funcționare ale unității; o astfel de abordare este determinată de cerința normei specificate de aplicare a coeficienților pentru condițiile de leasing și exploatare numai la rata de amortizare de bază (a se vedea clauza 5.3 din Ghidul de aplicare a capitolului 25 „Impozitul pe profit”).
În conformitate cu paragraful 9 al art. 259 din Codul fiscal al Federației Ruse pentru mașini și microbuze de pasageri cu un cost inițial de peste 300 de mii de ruble și, respectiv, 400 de mii de ruble, rata de amortizare de bază se aplică cu un coeficient special de 0,5. Organizațiile care au primit (transferat) aceste mașini și microbuze de pasageri în leasing includ această proprietate în grupa de amortizare relevantă și aplică rata de amortizare de bază (ținând cont de coeficientul utilizat de contribuabil pentru o astfel de proprietate) cu un coeficient special de 0,5.
În conformitate cu clauza 5.3 din Recomandările metodologice privind aplicarea capitolului 25 „Impozitul pe venitul corporativ” pentru părțile la un contract de leasing de vehicule (mașini și microbuze de pasageri cu un cost inițial de peste 300 de mii de ruble, respectiv 400 de mii de ruble) , crescând coeficientul în valoare care nu depășește 3, se aplică concomitent cu coeficientul 0,5.
Astfel, în cazul în care părțile la contractul de leasing de vehicule prevăd utilizarea unui coeficient multiplicator în valoare care nu depășește 3, atunci coeficientul aplicat cotei de amortizare de bază se calculează ca produsul coeficientului utilizat de părțile la contractul de leasing. (nu mai mult de 3) cu 0,5.
Exemplu. O mașină achiziționată în leasing, al cărei cost inițial este de 330.000 de ruble, este înregistrată în bilanțul locatarului. Acest element de imobilizari apartine grupei a treia de amortizare si are o durata de viata utila de 4 ani si 6 luni (54 de luni).
Locatarul aplică metoda de amortizare liniară și stabilește pentru acest mijloc fix un multiplicator de 2,5 (pe baza clauzei 7 a articolului 259 din Codul fiscal al Federației Ruse) și un factor de reducere de 0,5 (pe baza clauzei 9 a articolului 259). din Codul Fiscal al Federației Ruse).
Coeficientul aplicat ratei de amortizare de bază este 2,5 x 0,5 = 1,25.
Rata lunară de amortizare - (1: 54 luni) x 100% x 1,25 = 2,31%.
Valoarea deducerilor lunare de amortizare luate în considerare la impozitarea profiturilor este de 330.000 de ruble. x 2,31%: 100% = 7623 ruble.
3. Contabilitatea plăților de leasing
Locatarul, pe lângă amortizare, reflectă în componența altor cheltuieli luate în considerare pentru impozitare și suma plăților de leasing plătite. În același timp, conform paragrafului 10 al paragrafului 1 al articolului 264 din Codul fiscal al Federației Ruse, dacă proprietatea primită în baza unui contract de leasing este contabilizată de locatar, plățile de închiriere (leasing) sunt recunoscute ca o cheltuială minus sumele acumulate în conformitate cu articolul 259 din Codul fiscal al Federației Ruse pentru această amortizare a proprietății.
Astfel, în cazul în care suma deprecierii proprietății închiriate depășește valoarea plății de leasing determinată pentru luna în cauză, plățile de leasing plătite locatorului nu sunt incluse în cheltuielile de impozitare. Și invers, dacă valoarea plății de leasing depășește suma deprecierii acumulate, locatarul are dreptul să ia în considerare suplimentar diferența indicată ca parte a altor cheltuieli ale perioadei de raportare.
Dacă, conform condițiilor contractului de închiriere, plățile sunt efectuate inegal pe durata contractului de închiriere (de exemplu, o plată pe an sau la fiecare șase luni), trebuie acordată atenție procedurii de recunoaștere a plăților de leasing ca cheltuieli în scopuri fiscale.
Regulile de recunoaștere a cheltuielilor în contabilitatea fiscală sunt stabilite de art. 272 din Codul Fiscal al Federației Ruse. Alineatul 1 al art. 272 din Codul Fiscal al Federației Ruse stabilește un principiu general de recunoaștere a cheltuielilor pe baza termenilor tranzacțiilor. În special, se prevede că pentru tranzacțiile care durează mai mult de o perioadă (de impozitare) de raportare, cheltuielile perioadei de raportare sunt recunoscute pe baza principiului formării uniforme și proporționale a cheltuielilor.
În perioada de raportare, data reflectării cheltuielilor în contabilitatea fiscală pentru plățile de leasing este determinată în conformitate cu paragraful 7 al articolului 272 din Codul fiscal al Federației Ruse:
- sau data decontării în conformitate cu termenii contractelor încheiate;
- sau data prezentării către contribuabil a documentelor care servesc ca bază pentru efectuarea calculelor;
- sau ultima zi a perioadei (de impozitare) de raportare.
Data recunoașterii cheltuielilor adoptată în scopul contabilității fiscale de către organizație, în conformitate cu paragraful 3 al paragrafului 7 al articolului 272 din Codul fiscal al Federației Ruse, ar trebui aprobată ca element al politicii fiscale a organizației. .
Prevederea politicii contabile poate fi formulată după cum urmează: „Pentru contractele a căror executare este de natură continuă, în special pentru contractele de leasing, cheltuielile sunt recunoscute uniform și proporțional în fiecare perioadă de raportare în care executarea contractului este efectuate. În acest caz, data recunoașterii cheltuielilor este ultima zi a perioadei de raportare.
Astfel, în cazul în care părțile convin asupra unui program neuniform pentru efectuarea plăților de leasing în timpul perioadei de închiriere, în scopul recunoașterii drept cheltuieli, valoarea plății lunare de leasing trebuie calculată prin împărțirea sumei lor totale la numărul de luni ale contractului de leasing. .
4. Răscumpărarea de către locatar a proprietății în leasing în baza unui contract de leasing și utilizarea ulterioară a acestuia
Răscumpărarea imobilului care face obiectul leasingului se poate face prin una dintre următoarele modalități de înregistrare legală. În acest sens, la cumpărarea proprietății care face obiectul leasingului, este recomandabil ca o organizație să analizeze opțiunile indicate pentru implementarea unei operațiuni de cumpărare în ceea ce privește consecințele fiscale rezultate pentru anumite condiții.
1. Răscumpărarea proprietății se efectuează ca parte a implementării unei tranzacții de leasing.
În conformitate cu articolul 2 din Legea federală „Cu privire la leasing financiar (leasing)” din 29 octombrie 1998 N164-FZ, leasingul este definit ca un ansamblu de relații economice și juridice care apar în legătură cu implementarea unui contract de leasing, inclusiv achiziţionarea unui bun închiriat.
În același timp, o tranzacție de leasing este un ansamblu de acorduri necesare pentru implementarea unui contract de leasing între locator, locatar și vânzătorul (furnizorul) bunului închiriat (alin. 3, art. 2 din Lege).
Astfel, raporturile juridice de leasing, de regulă, sunt formalizate prin mai multe acorduri interconectate:
- contract de vânzare-cumpărare încheiat de locator și vânzător;
- un contract de leasing financiar încheiat de locator și locatar;
- un contract de vânzare-cumpărare a unui bun închiriat între locator și locatar.
În consecință, răscumpărarea proprietății de leasing, formalizată printr-un contract independent de vânzare și cumpărare, sau efectuată în baza unui contract de leasing, este recunoscută ca parte integrantă a tranzacției de leasing în curs de implementare, care prevede răscumpărarea proprietății de către locatar.
Aceste caracteristici juridice ale unei tranzacții de leasing au un impact direct asupra procedurii de reflectare a costurilor proprietății închiriate achiziționate în contabilitatea fiscală.
Plățile efectuate de locatar pentru achiziționarea proprietății închiriate sunt recunoscute drept cheltuieli care nu sunt luate în considerare în scopul impozitării profiturilor, în baza clauzei 5 a articolului 270 din Codul fiscal al Federației Ruse. În conformitate cu paragraful 5 al articolului 270 din Codul fiscal al Federației Ruse, la determinarea bazei de impozitare, următoarele cheltuieli pentru achiziționarea și (sau) crearea de proprietăți amortizabile nu sunt luate în considerare.
În acest sens, în ciuda faptului că atunci când imobilul închiriat este răscumpărat, acesta devine proprietatea locatorului, acesta continuă să facă obiectul leasingului. În consecință, atunci când se determină costul inițial al bunului închiriat, trebuie să ne ghidăm după prevederile clauzei 1 a articolului 257 din Codul fiscal al Federației Ruse. Cu alte cuvinte, dacă în cadrul unei tranzacții de leasing imobilul este răscumpărat de către locatar, costul inițial al imobilului este determinat ca suma costurilor locatorului pentru achiziția, construcția, livrarea, fabricarea și aducerea acestuia la statul în care este adecvat pentru utilizare, cu excepția sumelor taxelor care sunt deductibile sau contabilizate ca cheltuieli în conformitate cu Codul fiscal al Federației Ruse.
În cazul răscumpărării proprietății de către locatar, dreptul de proprietate asupra bunurilor închiriate trece la locatar. În consecință, organizația locatarului nu efectuează plăți de leasing. Astfel, doar amortizarea acumulată asupra proprietății răscumpărate este supusă reflectării ca cheltuieli în contabilitatea fiscală.
După cum s-a menționat mai sus, valoarea amortizarii se calculează pe baza costului inițial, definit ca suma cheltuielilor locatorului pentru achiziționarea proprietății închiriate, și a ratei de amortizare, ținând cont de coeficienții speciali stabiliți în clauzele 7, 8, 9. pentru proprietatea închiriată. Cu alte cuvinte, amortizarea este acumulată în același mod în care a fost în vigoare în perioada contractului de leasing, când proprietatea aparținea locatorului, de exemplu. înainte de răscumpărare.
2 . Răscumpărarea proprietății nu se realizează ca o realizare a unei tranzacții de leasing, ci cu ajutorul unui contract de vânzare-cumpărare independent.
Rețineți că achiziționarea proprietății închiriate poate fi formalizată și în mod legal după cum urmează:
- rezilierea contractului de leasing prin acordul comun al părților (ca urmare a cărui obiectul leasingului este supus restituirii proprietarului-locatorului);
- încheierea unui contract independent de vânzare a proprietății cu proprietarul.
În acest caz, la calcularea amortizarii, organizația nu este în drept să aplice coeficientul special stabilit prin clauzele 7, 8, 9 ale art. 259 din Codul Fiscal al Federației Ruse pentru bunuri de leasing, deoarece proprietatea nu mai este recunoscută ca leasing, raporturile juridice de leasing au încetat.
Totodată, durata de viață utilă a echipamentului achiziționat se determină conform clauzei 12 a art. 259 din Codul fiscal al Federației Ruse pentru obiectele aflate în funcțiune, i.e. rata de amortizare a acestei proprietăți se calculează luând în considerare durata de viață utilă redusă cu numărul de ani (luni) de funcționare a acestei proprietăți de către proprietarii anteriori (înainte de cumpărarea proprietății, proprietarul era locatorul).
3. Procedura de reflectare în contabilitate fiscală a operațiunilor de vânzare a proprietății închiriate achiziționate
În conformitate cu paragraful 1 al paragrafului 1 al articolului 268 din Codul fiscal al Federației Ruse, atunci când vinde bunuri amortizabile, contribuabilul are dreptul de a reduce venitul din astfel de operațiuni cu valoarea reziduală a proprietății amortizabile, determinată în conformitate cu paragraful 1 al articolului 257 din Codul fiscal al Federației Ruse.
Reamintim că valoarea reziduală este calculată ca diferență între costul inițial și valoarea amortizarii acumulate, în conformitate cu normele Codului Fiscal al Federației Ruse. Costul inițial este format în funcție de datele locatorului ca sumă a costurilor pentru achiziția bunului închiriat (clauza 1, articolul 257 din Codul fiscal al Federației Ruse).
Costul inițial al bunului închiriat în contabilitate
Procedura de formare a costului inițial al unui mijloc fix în contabilitate este stabilită de Regulamentul privind contabilitatea mijloacelor fixe (PBU 6/01) și de Instrucțiunile privind reflectarea în contabilitate a operațiunilor în temeiul unui contract de leasing (denumit în continuare Instrucțiunile), aprobate prin Ordinul Ministerului Finanțelor al Rusiei din 17 februarie 1997 nr. 15 (Scrisorile Ministerului Finanțelor al Rusiei din 11 noiembrie 2008 nr. 03-05-05-01 / 66, din 30 august, 2007 Nr. 07-05-06 / 225).
În contabilitate, costul inițial al proprietății se formează pe baza tuturor costurilor asociate achiziției acesteia, cu excepția TVA-ului și a altor taxe rambursabile (clauza 8 PBU 6/01).
Astfel, locatarul determină costul inițial al proprietății închiriate în cuantumul sumei totale plătibile conform contractului de închiriere, fără TVA și alte taxe rambursabile.
Totodată, înainte de punerea în funcțiune a obiectului închiriat, locatarul poate suporta cheltuieli suplimentare legate direct de obținerea bunului închiriat. Acestea pot fi costurile livrării bunului închiriat, plățile vamale, serviciile de consultanță, taxa de stat pentru înregistrarea vehiculelor la poliția rutieră și alte cheltuieli.
Prin urmare, costul inițial include și toate costurile locatarului legate de achiziția proprietății, care nu au fost incluse în prețul contractului de închiriere (paragraful 2 al clauzei 8 din Instrucțiuni).
Astfel, în contabilitate, costul inițial al mijlocului fix, care face obiectul leasingului, constă în suma totală plătibilă în baza contractului de leasing, fără TVA, costul plății taxei de stat pentru acțiunile de înregistrare în poliția rutieră și costul serviciilor de consultanta, fara TVA.
Exemplu:
În conformitate cu termenii contractului de închiriere, valoarea totală a plăților de leasing pentru perioada contractului de închiriere va fi de 3.540.000 de ruble, inclusiv TVA de 540.000 de ruble.
La achiziționarea sistemului de operare, au fost suportate costuri suplimentare:
- taxa de stat plătită de locatar pentru înregistrarea obiectului leasingului la poliția rutieră în valoare de 1.800 de ruble.
- servicii de consultanță prestate de locator cu privire la operațiuni de leasing în valoare de 15.000 de ruble. inclusiv TVA 2.288,14 RUB
În costul inițial al unui element de imobilizări în contabilitate, locatarul va include:
- 3.000.000 de ruble - suma totală a planurilor de leasingetichete fără TVA (3.540.000 - 540.000);
- 1800 de ruble. - datoria de stat;
- 12.711,86 RUB - servicii de consultanta fara TVA (15.000 - 2.288,14).
Aceasta înseamnă că costul inițial al activului închiriat acceptat pentru contabilitate de locatar în contabilitate va fi de 3.014.511,86 ruble. (3.000.000 + 1.800 + 12.711,86).
Costul inițial al bunului închiriat în contabilitatea fiscală
În scopul impozitării profiturilor, este în vigoare procedura de formare a costului inițial al leasingului proprietății, care diferă de procedura utilizată în contabilitate (paragraful 3 al clauzei 1 din articolul 257 din Codul fiscal al Federației Ruse). .
Astfel, în contabilitatea fiscală, costul inițial al proprietății care face obiectul leasingului este recunoscut ca fiind suma cheltuielilor locatorului pentru achiziția, construcția, livrarea, fabricarea și aducerea acesteia într-o stare în care este adecvată pentru utilizare, cu excepția impozitelor care sunt deductibile sau incluse în cheltuieli în conformitate cu Codul fiscal al Federației Ruse. Întrucât obiectul leasingului este înregistrat în bilanțul locatarului, acesta trebuie să primească de la locator date privind cuantumul costurilor efective pentru achiziția acestui mijloc fix.
Potrivit specialiștilor Ministerului Finanțelor al Federației Ruse, după cum se precizează în Scrisoarea nr. 03-03-06/1/19 din 20 ianuarie 2011, cheltuielile locatarului aferente livrării imobilului primit în cadrul contractului de leasing acordul, punerea lui în stare de funcționare etc., nu sunt luate în considerare în costul inițial al unui astfel de obiect. Mai mult, Ministerul Finanțelor al Federației Ruse recomandă ca astfel de cheltuieli să fie luate în considerare nu la un moment dat, ci în rate egale pe durata contractului de leasing, în conformitate cu regulile paragrafului 3 al clauzei 1 din articolul 272 din Codul fiscal al Federației Ruse (Scrisoarea Ministerului de Finanțe al Rusiei din 21 noiembrie 2008 nr. 03-03-06/1/645). De asemenea, instanțele ajung la concluzia că astfel de costuri nu sunt incluse în costul inițial al mijlocului fix (Rezoluții Serviciului Federal Antimonopol al Districtului de Nord-Vest din 2 octombrie 2009 Nr. A56-41978 / 2008, Serviciul Federal Antimonopol al Districtului Urali din 16 octombrie 2008 Nr. F09-7442 / 08-C3) .
Astfel, în contabilitatea fiscală, costul inițial al mijlocului fix, care face obiectul leasingului, este format doar din costurile locatorului pentru achiziția acestuia.
Exemplu.
Pentru claritate, continuăm exemplul dat mai devreme.
În conformitate cu termenii contractului de închiriere, valoarea totală a plăților de leasing pentru perioada contractului de închiriere va fi de 3.540.000 de ruble, inclusiv TVA de 540.000 de ruble.
La achiziționarea sistemului de operare, au fost suportate costuri suplimentare:
- taxa de stat plătită de locatar pentru înregistrarea la poliția rutieră a subiectului leasingului în valoare de 1.800 de ruble.
- servicii de consultanță prestate de locator cu privire la operațiuni de leasing în valoare de 15.000 de ruble. inclusiv TVA 2.288,14 RUB
Dar cheltuielile locatorului pentru achiziția obiectului închiriat s-au ridicat la 2.950.000 de ruble. inclusiv TVA 450.000 de ruble.
În acest caz, costul inițial al obiectului de leasing în scopuri contabile fiscale va fi de 2.500.000 de ruble (2.950.000 - 450.000).
Costurile achitării taxei de stat și achitării serviciilor de consultanță în contabilitate fiscală trebuie luate în considerare în mod egal pe durata contractului de leasing (clauzele 1 și 15, clauza 1, alineatul 3, clauza 1, articolul 272 din Codul fiscal al Federația Rusă).
